法定納稅義務能否約定由第三人代為履行？

魯法案例【2026】217

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案情簡介

2024年3月，原告某設備制造公司與被告某工程建設公司簽訂《工業設備買賣合同》，約定原告某設備制造公司向被告某工程建設公司出售一套定制化生產設備，合同總價款180萬元（不含稅）。合同“稅費承擔”條款明確約定：“本次交易產生的全部稅費（包括但不限于增值稅、印花稅等）均由被告某工程建設公司實際承擔，原告某設備制造公司僅負責依法開具增值稅專用發票并配合稅務申報，不承擔任何稅費支出。”

合同簽訂后，被告某工程建設公司按約定支付了180萬元設備款，未按約定向稅務機關繳納相關稅費。2024年10月，稅務機關在日常稽查中發現原告某設備制造公司未申報繳納該筆設備銷售對應的增值稅及附加稅費，遂向原告某設備制造公司下達《稅務追繳通知書》，要求其補繳增值稅23.4萬元、城市維護建設稅1.638萬元、教育費附加0.702萬元、地方教育附加0.468萬元，合計26.208萬元，并加收滯納金0.89萬元。

原告某設備制造公司按稅務機關要求全額繳納了上述稅款及滯納金后，依據合同約定向被告某工程建設公司追償該筆27.098萬元款項，但被告某工程建設公司以自身并非法定納稅義務人為由拒絕支付，雙方引發糾紛，遂訴至法院。

法院審理

法院經審理認為，《中華人民共和國增值稅法》第三條規定，增值稅的納稅義務人是在中華人民共和國境內銷售貨物、服務、無形資產、不動產的單位和個人。《中華人民共和國稅收征收管理法》第四條明確規定，法律、行政法規規定負有納稅義務的單位和個人為納稅人，納稅人必須依照法律、行政法規的規定繳納稅款。在本案中，原告某設備制造公司作為銷售貨物的一方，根據法律規定系該筆設備銷售業務的增值稅法定納稅義務人。

本案爭議的焦點是，雙方簽訂《工業設備買賣合同》中的“稅費承擔”條款是否有效？

法院認為，《最高人民法院關于適用 <中華人民共和國民法典> 合同編通則若干問題的解釋》第十六條規定，如果強制性規定旨在維護政府的稅收、土地出讓金等國家利益或者其他民事主體的合法利益而非合同當事人的民事權益，認定合同有效不會影響該規范目的實現的，屬于《民法典》第一百五十三條第一款關于“該強制性規定不導致該民事法律行為無效的除外”的情形。本案中，原告某設備制造公司與被告某工程建設公司對于本應由原告某設備制造公司承擔的納稅義務約定由被告實際負擔，系民法典第五百二十三條規定的由第三人履行的合同的情形，該約定是雙方對于交易成本審慎考量之后作出的決定，并無避稅之嫌，是合同雙方意思自治的結果，對于保障國家稅收并無實質影響，因此原被告之間的約定不應當被認定為無效。

如前所述，被告沒按照合同的約定履行繳稅義務，因原告對履行該債務具有合法利益，因此原告在稅務機關向其催繳稅款后依法繳納稅款和滯納金后，有權依據合同約定向被告追償已墊付的稅款及滯納金。

法院最終判決支持原告的訴訟請求。一審判決后，原被告均未提起上訴，判決已經發生法律效力。

法官說法

在中華人民共和國境內（以下簡稱境內）銷售貨物、勞務、服務、無形資產、不動產的單位和個人，為增值稅納稅人。審判實踐中，交易協商一致由非法定納稅義務人一方承擔稅款約定是否有效應當從以下幾方面進行考慮：

其一，從目的上看，該稅費條款約定目的在于由實際負稅人替代納稅義務人對國家履行征稅債務。同時，實體法上并無稅收債務該法定之債不可以代為履行的明確規定，且稅收債務征收目的為充足國家財政，該稅收債務也不具高度屬人性，據此該稅價條款中“第三人代為履行”符合《民法典》第五百二十四條的規定；

其二，從納稅義務人地位看：稅費條款的稅款約定也沒有違反稅收法定性，交易一方按約定代為履行征稅之債，納稅義務人、稅收債務人的稅法地位沒有改變。其法定的納稅義務并不因實際稅負人的介入而免除，一旦后者不履行納稅義務或履行的納稅義務不符合稅法的規定，納稅義務人仍必須繼續履行法定義務；

其三，從稅收債權實現的可能性看：實際負稅人代法定納稅義務人履行是交易雙方的約定，沒有削弱稅收債務的履行能力，而是增加了稅收債權實現可能，稅法應尊重稅價條款的約定，即約定或推定的非法定納稅人實際負擔稅款，并不違反法律的強制性規定，也不能就此否定其效力。

但應注意，稅費條款中若存在故意做低不含稅或含稅價格，或者明確約定不開具增票或開具虛假增票等行為，屬于對稅法中稅收強制性規定的違反，比如違反增值稅法第三條關于增值稅法定納稅義務的規定，或者違反稅收征管法第二十一條關于發票開具的相關規定等，該類約定屬于偷逃稅款損害國家稅收收入的行為，應認定為無效。

法條鏈接

《中華人民共和國民法典》第一百五十三條違反法律、行政法規的強制性規定的民事法律行為無效。但是，該強制性規定不導致該民事法律行為無效的除外。

違背公序良俗的民事法律行為無效。

第五百二十四條債務人不履行債務，第三人對履行該債務具有合法利益的，第三人有權向債權人代為履行；但是，根據債務性質、按照當事人約定或者依照法律規定只能由債務人履行的除外。

債權人接受第三人履行后，其對債務人的債權轉讓給第三人，但是債務人和第三人另有約定的除外。

轉自：山東高法