合理性原則在稅務行政處罰中如何適用

行政處罰是稅務行政執法的重要領域，具有顯著的懲戒性與制裁性。稅務機關行使處罰權，既要恪守職權法定、程序法定等合法性原則，亦須符合過罰相當、公平公正等合理性原則。由于合理性原則缺乏客觀量化的適用標準，實務中易受主客觀因素干擾，進而引發執法爭議。通過梳理司法部發布的規范涉企行政執法專項行動典型案例、2025年行政復議典型案例以及最高人民法院發布的典型案例，筆者認為，稅務行政處罰中合理性原則的適用可從以下三個方面加以把握。

一是堅持最小侵害原則，做到“非必要不處罰”。

最小侵害原則要求，在可達成行政管理目標的多元執法手段中，優先選擇對行政相對人權益減損最小的方式。例如，天津市薊州區在安全生產監管中，結合企業實際指導制定低成本整改方案，幫助企業消除重大安全隱患，使其免于因高額罰款陷入經營危機。廣西某市生態環境部門在企業違法排污案件中，第一時間發出違法預警防止損害擴大，組織調解促成企業賠償損失29.4萬元，結合企業初次違法、立即整改、積極賠償且未損害公共利益等情節，依法作出不予處罰決定。

在稅務行政處罰實踐中要實現最小侵害，首先，應加強政策輔導、風險提示等事前的合規管理，防止納稅人因無知造成損害后果擴大；其次，針對違法行為優先適用責令限期改正、督促整改等非懲戒性措施，而非直接罰款；再次，對初次違法且危害后果輕微并及時改正的，嚴格適用國家稅務總局發布的兩批次共14項“首違不罰”清單以及不同區域（如京津冀、華東等）稅務行政處罰裁量基準中明確“首違不罰”的規定。對有證據證明當事人無主觀過錯的，如因系統故障、銀行扣款失敗導致的逾期繳稅，不予處罰。同時，將警示教育作為不予處罰的閉環管理環節，避免執法缺位。

二是堅持目的正當原則，避免“為罰而罰”。

實施行政處罰，應有助于實現保護公共利益與他人合法權益、懲戒教育違法行為人、維護社會管理秩序等目標。例如，河南省某縣消防救援大隊通過微信工作群下達“月度指標”，要求各街鎮“行政處罰不少于2件、罰款金額不少于2000元”，并設置“群接龍打卡+月末通報”的考核要求。該行為構成違規設定罰沒指標，背離了行政執法初衷，嚴重損害行政執法的嚴肅性與權威性。與之相反，浙江省紹興市在辦理煙花爆竹行政處罰案件時，引入經濟影響評估機制，綜合考量當事人實際困難與社會危害程度等因素，依法減輕處罰。

稅務行政處罰目的在于保障稅款足額征收、維護稅收征管秩序、懲戒涉稅違法行為等，筆者認為，應嚴禁基于考核導向實施逐利處罰，亦不得因執法人員個人主觀好惡或與企業的利害關系實施報復性或偏袒性處罰。杜絕無效處罰，例如，對無資產、無經營能力的空殼企業處以巨額罰款，該類處罰形式上符合法律規定，但缺乏執行可能性，無法實現懲教功能。避免以罰代管，例如，對未按期申報企業僅處以罰款而未督促糾正，未達成督促合規目標，應及時采取核定征收、非正常戶認定等后續措施。

三是堅持過罰相當原則，防止處罰“畸輕畸重”。

過罰相當原則要求行政處罰對行政相對人權益造成的損害，不得超過其所追求的公共利益。換言之，行政處罰的嚴厲程度應與違法行為的事實、性質、情節及社會危害程度相稱，避免“小過重罰”或“重過輕罰”。例如，在瞿某訴重慶市某區林業局行政處罰復議案中，瞿某主動供述獵捕野生動物行為并協助追回保護動物，林業部門仍按獵獲物價值的14.8倍處以頂格罰款，復議機關認定該處罰機械適用裁量基準，忽視了行為人主動供述、防止危害擴大等從輕或減輕情節，構成處罰畸重。

筆者認為，稅務行政處罰應以稅收法律、行政法規為依據，吸收各區域裁量基準實踐經驗，分步推進全國統一裁量基準建設，細化各類涉稅違法的處罰梯度，明確裁量因素與適用規則，并將裁量基準嵌入稅收征管系統，從制度與技術層面防范突破基準的隨意裁量。在堅持執法尺度統一的前提下，兼顧個案特殊情節，對因重大自然災害、突發公共事件等客觀因素導致違法，或因政策理解偏差、系統故障等主觀過錯較輕的情形，依法合理調整裁量幅度，避免機械執法。當然，個案調整須履行集體審議、法制審核、層級審批等程序，禁止執法人員擅自變更。

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本文來源：中國稅務報，作者：胡宏，作者系國家稅務總局黃山市稅務局公職律師。關注【明稅】訂閱更多內容。