以虛列支出手段進行平賬不直接等于貪污

對于采取虛列支出的手段進行平賬的單位內部人員，不能直接推定行為人具有非法占有公共財物的目的，不直接等于貪污行為。

故意轉化為非法占有目的采取虛假發票等方式虛列支出是挪用公款罪轉化為貪污罪的常見手段，最高人民法院《全國法院審理經濟犯罪案件工作座談會紀要》（法發〔2003〕167號）（以下簡稱《審理經濟犯罪紀要》）中指出，行為人挪用公款后采取虛假發票平賬、銷毀有關賬目等手段，使所挪用的公款已難以在單位財務賬目上反映出來，且沒有歸還行為的，應當以貪污罪定罪處罰。

例如，某國有企業的會計張三，以“虛列支出”形式掩蓋自己挪用公司款項的犯罪事實，能否由此直接推斷張三主觀上犯罪故意發生了轉化，由“非法占用”轉化為“非法占有”？有兩種觀點：第一，張三虛列支出并開具虛假收據平賬的行為等同于《審理經濟犯罪紀要》中規定的“開具虛假發票平賬”行為，表明其內心將財物非法占為己有的主觀心態，行為性質從單純的“挪用”發生轉變，構成轉化型貪污罪。第二，張三虛列支出并開具虛假收據只能起到暫時性的掩飾作用，無法通過這種手段侵吞公款，在主觀上不具有非法占有目的，應以挪用公款罪處罰。

司法實踐中主流觀點認為，非法占有目的是專門針對被告人主觀心態的評價，司法實踐中應當避免把虛開票據、虛列支出平賬的客觀行為與非法占有主觀目的之間直接掛鉤。平賬是指把各個分類賬戶的金額與其匯總賬戶的金額互相核算原本不相等的情況，經過調整變為相等，只是賬目處理的一種技術性手段，不能取代對被告人的主觀心態評價。在缺乏直接證據印證時，推定被告人具有非法占有目的，需結合被告人的具體行為及犯罪實施過程，對被告人實施虛開支出的平賬行為時內心想法和真實目的作出綜合性判斷。

合理評價實施虛開票據的平賬行為，應遵循以下審查標準：

1. 從歸還行為上判斷被告人是否有非法占有目的。如果張三在挪用公款的每一年度均有相同方式的還款行為，那么就與挪用轉化貪污案件相關司法解釋中“且無歸還行為”的要件相矛盾，如果張三以虛列對A公司的支出的方式挪用一部分資金，后來又以A公司的名義還款給本單位，反映出其主觀上明知其虛列支出的行為造成本單位與A公司的債權債務情況發生變化，其還款行為本質上是為了避免賬目混亂，進一步證明其主觀故意沒有發生轉化為非法占有公共財物的目的。。

2. 對財務賬目的處理能否達到掩蓋涉案款項去向的效果。上述張三虛列支出處理財務賬目的行為，盡管從表面上掩蓋了單位總賬目的差額，但這種賬目平衡僅僅是賬目總額結果的收支平衡，只能起到暫時性的掩飾作用。從賬目本身上看，各明細條目中并未實現一一對應，虛列支出項目在工程結算時無法核銷，相關單位在項目工程結束后結款清算時必然能夠查出張三挪用公款的行為。所以張三不可能通過這種虛列支出行為實現永久性的侵吞公款的目的，不符合挪用轉化貪污案件中“平賬是為了永久占有公款”的特征。

3. 平賬行為是否造成挪用涉案款項從單位賬目上難以反映出來。上述案例中，如果張三在單位賬目上虛列支出與現金取款的次數及數額并不一一對應，反映其虛列支出并不針對某一筆挪用的款項，因此虛列支出僅能從宏觀上反映出“收支平衡”的假象，仔細查賬立刻就能查出問題。因此，單純的虛列支出和后續的平賬行為，不足以直接據此推斷行為人具有非法占有公共財物的貪污目的。