棗莊刑事律師馬鳳：善意取得異常發票后下游企業稅務處理與救濟

筆者近期在和一些單位溝通稅務問題時發現，下游企業常因上游虛開增值稅專用發票取得異常發票，核心面臨三大爭議問題：一是善意取得下增值稅進項稅額的補繳與滯納金問題；二是對應成本的企業所得稅稅前扣除合規性及補稅問題；三是補稅后向上游追償的法律路徑。

從實務來看，上游虛開發票、下游企業因不知情而構成“善意取得”情形下，稅務處理需要區分增值稅和企業所得稅兩個維度來看。

一、善意取得虛開發票的下游企業，在補繳增值稅時無需承擔滯納金，這是區別于“惡意”或“過失”取得的關鍵利益點。

《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發〔2000〕187號）規定：“購貨方與銷售方存在真實的交易，銷售方使用的是其所在省（自治區、直轄市和計劃單列市）的專用發票，專用發票注明的銷售方名稱、印章、貨物數量、金額及稅額等全部內容與實際相符，且沒有證據表明購貨方知道銷售方提供的專用發票是以非法手段獲得的，對購貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處。但應按有關規定不予抵扣進項稅款或者不予出口退稅；購貨方已經抵扣的進項稅款或者取得的出口退稅，應依法追繳。”據此規定，善意取得虛開發票的增值稅處理規則是明確的，即不以偷稅論處，但已抵扣稅款必須追繳。

《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》（國稅函〔2007〕1240號，以下簡稱1240號批復）進一步明確：“納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票，如能重新取得合法、有效的專用發票，準許其抵扣進項稅款；如不能重新取得合法、有效的專用發票，不準其抵扣進項稅款或追繳其已抵扣的進項稅款。”且此種情形“不屬于稅收征收管理法第三十二條‘納稅人未按照規定期限繳納稅款’的情形，不適用該條……按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金的規定。”

在撫順市稅務局稅務行政處理及行政復議一案【案號：(2025)遼04行終95號】中，法院認為，購貨方與銷售方存在真實交易，發票內容與實際相符，且無證據證明購貨方明知發票系虛開，即構成善意取得。該案進一步確認，依據國稅函〔2007〕1240號批復，此種情形下追繳稅款不屬于“未按期繳納稅款”，不適用加收滯納金的規定。

因此，筆者也提示企業經營者，如確實符合善意取得要件，稅務機關要求補繳增值稅本金是合法的，但加收滯納金則缺乏法律依據，可在行政復議或訴訟中主張撤銷。

二、企業所得稅存在不補繳的爭取空間，城市維護建設稅等附加稅費隨增值稅補繳而補繳。

企業所得稅的處理與增值稅邏輯不同。增值稅抵扣憑證不合規即喪失抵扣權，而企業所得稅更關注成本費用的真實性。

在企業所得稅層面，《國家稅務總局關于發布〈企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》規定：“企業取得私自印制、偽造、變造、作廢、開票方非法取得、虛開、填寫不規范等不符合規定的發票……不得作為稅前扣除憑證。”但同時，該辦法第十三條：“企業應當取得而未取得發票……或者取得不合規發票……若支出真實且已實際發生，應當在當年度匯算清繳期結束前，要求對方補開、換開發票……補開、換開后的發票……符合規定的，可以作為稅前扣除憑證。”若未能補開換開，第十六條規定，未能提供相關資料證實支出真實性的，“相應支出不得在發生年度稅前扣除。”由此可見，企業所得稅的處理核心在于“支出真實性”，而非發票的合規性本身。若能證明業務真實，即便發票不合規，仍有通過補開換開或提供替代證據實現稅前扣除的空間。如果既無法換開合規發票，也無法提供上述資料證明交易真實性的，相應支出不得在稅前扣除，企業需對該部分金額進行納稅調增，并補繳企業所得稅。

湖北某某化工股份有限公司起訴買賣合同糾紛一案【案號：（2025）鄂0581民初1922號】中，法院即通過詳細核算，認定因開票方提供不合規發票，導致受票方可結轉彌補的虧損額減少，進而產生企業所得稅損失，并判決開票方予以賠償。這從側面印證了，若支出真實，因發票不合規而補繳的企業所得稅，屬于可量化的實際損失。城市維護建設稅、教育費附加等附加稅費，因以實際繳納的增值稅為計稅依據，隨增值稅的補繳而必然產生，通常無獨立抗辯空間。

三、下游企業的權利救濟如何實現？

當面臨上游虛開帶來的稅務風險時，下游企業可以通過以下路徑維護自身合法權益：

1.積極舉證，爭取“善意取得”認定，這是最基礎的救濟手段。

企業需第一時間整理并保存好能夠證明“交易真實”且“自身無過錯”的證據鏈（即“四流一致”：合同流、貨物流/服務流、發票流、資金流），如采購合同、銀行轉賬記錄、物流運單、入庫單、與上游的溝通記錄等，向主管稅務機關如實報告并積極配合調查，主張自身屬于善意取得，以避免被定性為偷稅而面臨高額罰款甚至刑事責任。

2.申請稅務核實與陳述申辯。

在收到稅務機關的《稅務事項通知書》后，企業應在規定期限內（通常為10-20個工作日）向主管稅務機關提出核實申請，提交交易真實性的證據材料，請求稅務機關不作進項稅額轉出處理或恢復抵扣資格。若稅務機關擬作出罰款等處罰決定，企業有權要求舉行聽證，進行陳述和申辯。

3.提起行政復議與行政訴訟。

如果下游企業對稅務機關的處理決定不服，可以通過法律途徑救濟：針對下游稅務機關：對主管稅務機關作出的補稅、處罰等《稅務處理決定書》不服的，可以在收到文書后60日內向上一級稅務機關申請行政復議；對復議結果不服的，可向法院提起行政訴訟。

針對上游稅務機關（關鍵救濟途徑），根據最新的司法判例和法律規定，即使下游企業不是上游稅務機關《稅務處理決定書》的直接行政相對人，但由于該決定直接導致下游發票不合規、權益受損，下游企業與該決定存在法律上的利害關系。下游企業有權直接對上游稅務機關作出的“虛開認定”處理決定申請行政復議或提起行政訴訟。從源頭上推翻“虛開認定”，是維護自身抵扣權最根本的救濟方式。

4.民事賠償訴訟。

民事賠償訴訟是挽回損失的核心路徑。受票方可基于買賣合同關系，向直接交易的銷售方主張違約責任。因銷售方原因導致購貨方被稅務機關追繳稅款，屬于銷售方未全面履行合同義務，購貨方要求賠償損失的請求屬于人民法院民事訴訟的受理范圍，可主張的損失范圍通常包括：補繳的增值稅、企業所得稅、附加稅費，以及因此產生的資金占用利息。

總結

上游虛開、下游善意取得的情形在實務中具有高頻性與復雜性。增值稅層面，下游企業需補繳稅款本金但無需繳納滯納金；企業所得稅層面，支出真實即可爭取稅前扣除，并非必然補稅；附加稅費則隨增值稅一并補繳。對企業而言，關鍵在于事前做好交易合規管理、留存完整證據鏈，事中積極配合稅務調查、爭取善意取得認定，事后通過行政救濟與民事追償降低損失。

唯有把握稅法規則、強化證據意識、用好救濟路徑，才能在異常發票風險中最大限度維護自身合法權益，降低涉稅成本與經營風險。